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Neue Rechtsentwicklungen: Umsatzsteuerbefreiung für Krankenhausbehandlungen und damit eng verbundene Umsätze von Privatkliniken ohne Zulassung nach § 108 SGB V

12. Juli 2016

Über die von einzelnen Finanzgerichten festgestellte (mögliche) EU-rechtswidrige Umsetzung der verbindlichen Vorgaben der Mehrwertsteuersystem-Richtlinie zur Besteuerung von Krankenhausbehandlungen und damit eng verbundenen Umsätzen im deutschen Umsatzsteuergesetz haben wir zuletzt im Newsletter November 2014 berichtet. Seitdem ist die Rechtsprechung zu dieser Thematik weiter vorangeschritten.

Mehrere BFH-Urteile liegen vor

Zwischenzeitlich hat sich der Bundesfinanzhof in mehreren Entscheidungen zu dieser Thematik geäußert. Allerdings sind sämtliche BFH-Urteile bisher noch nicht amtlich im Bundessteuerblatt veröffentlicht und deshalb nach Auffassung der Finanzbehörden über den entschiedenen Einzelfall hinaus nicht allgemein anwendbar. Eine „amtliche“ Veröffentlichung ist aber zumindest teilweise vorgesehen bzw. angekündigt.

Krankenhäuser, die nicht (unmittelbar) von juristischen Personen des öffentlichen Rechts betrieben werden, sondern in einer Rechtsform des Privatrechts (insbesondere AG, GmbH, gGmbH, e.V., privatrechtliche Stiftung) bedürfen zur Umsatzsteuerbefreiung ihrer Krankenhausbehandlungen und damit eng verbundenen Umsätze (nach § 4 Nr. 14 Buchst. b Satz 2 Doppelbuchst. aa UStG) seit dem 1.1.2009 einer Zulassung nach § 108 SGB V. Krankenhäuser in privatrechtlicher Trägerschaft, die eine solche Zulassung nicht besitzen, sind nach dem derzeitig maßgeblichen nationalen deutschen Recht mit diesen Leistungen zwingend umsatzsteuerpflichtig. Gerade auch ihre in einer Vielzahl sonstiger Krankenhausleistungen eingebetteten ärztlichen Heilbehandlungsleistungen sind dann von der Umsatzsteuerbefreiung ausgeschlossen. Andererseits steht ihnen im Falle der Umsatzsteuerpflicht der Vorsteuerabzug (aus Investitionen und aus laufenden Sachaufwendungen) zu, was die Umsatzsteuerpflicht u. U. im Einzelfall attraktiv werden lässt.

Kriterium der Zulassung nach § 108 SGB V ist EU-rechtswidrig

Das EU-Recht sieht - anders als das deutsche Recht - in Art. 132 Abs. 1 Buchst. b MwStSystRL eine (zwingende) Befreiung von Krankenhausbehandlungen und damit eng verbundenen Umsätze vor, wenn diese unter Bedingungen durchgeführt bzw. bewirkt werden, welche mit den Bedingungen für öffentlich-rechtliche Einrichtungen in sozialer Hinsicht vergleichbar sind. Die hiernach für Krankenhäuser in privatrechtlicher Trägerschaft nach EU-Recht erforderliche „Vergleichbarkeit in sozialer Hinsicht“ zu öffentlich-rechtlichen Krankenhäusern soll in Deutschland erkennbar durch die Zulassung nach § 108 SGB V – und nur durch eine solche Zulassung – herbeigeführt werden. Diese Vorgehensweise des deutschen Gesetzgebers ist EU-rechtswidrig, wie sowohl der V. Senat des BFH (BFH vom 23.10.2014, Az.: V R 20/14, BFH/NV 2015, S. 631) als auch der XI. Senat des BFH (BFH vom 18.3.2015, Az.: XI R 38/13) festgestellt haben. Damit ist – entgegen der (bisherigen) Auffassung des Gesetzgebers – die EU-rechtliche Bestimmung des Art. 132 Abs. 1 Buchst. b MwStSystRL nicht bzw. nicht sachgerecht in das nationale deutsche Recht umgesetzt worden. Die Zulassung nach § 108 SGB V stellt erkennbar die „Vergleichbarkeit in sozialer Hinsicht“ nicht her.

Die Rechtsprechung scheint insgesamt gefestigt; die (teilweise bestehende) Hoffnung, dass die beiden Umsatzsteuersenate des BFH unterschiedliche Auffassungen vertreten könnten und der sog. „Große Senat“ des BFH angerufen werden müsste, haben sich nicht bewahrheitet. Zwischenzeitlich hat im Übrigen das FG Rheinland-Pfalz (erneut) mit Urteil vom 8.7.2015 (Az.: 6 V 2435/14) ernstliche Zweifel daran geäußert, dass „die Umsätze einer Privatklinik aus der Behandlung mit Frischzellen steuerpflichtig sind.“

Was macht die Finanzverwaltung?

Die Finanzverwaltung hat sich mittlerweile (noch vor der Veröffentlichung der genannten BFH-Urteile) für bestimmte Einzelfälle gleichfalls vom deutschen Gesetzestext gelöst, ohne dies allerdings ausdrücklich deutlich zu machen. Das Ministerium der Finanzen Schleswig-Holstein hat schon am 21.2.2014 in einer „USt-Kurzinfo 2/2014“ auf die bundesweit abgestimmte Auffassung der Finanzbehörden hingewiesen, wonach - gegen den Wortlaut des nationales Gesetzestextes - Leistungen von Privatkliniken i. S. d. § 17 KHG seit dem 1. Januar 2012 aufgrund der organisatorischen Verbindung zu einem Plankrankenhaus gemäß § 4 Nr. 14 Buchst. b Satz 2 Doppelbuchst. aa UStG als umsatzsteuerfrei behandelt werden können, wenn deren gesamtes Entgelt für den Krankenhausaufenthalt mit den Finanzierungsbedingungen des nach § 108 SGB V zugelassenen Krankenhauses vergleichbar ist.

Handlungsempfehlung

Angesichts der derzeit bestehenden Divergenzen zwischen EU-Recht und deutschem Recht stellt sich für betroffene Privatkliniken die Frage nach einer sachgerechten Handlungsweise.

Eine konkret betroffene Privatklinik kann sich unmittelbar auf das – für sie günstigere – EU-Recht berufen. Dies haben beide Senate des BFH ausdrücklich bestätigt. Ihr steht damit de facto ein Wahlrecht zu, weil von ihr optional auch das deutsche Recht (Umsatzsteuerpflicht und Vorsteuerabzug aus Investitionen und Sachaufwendungen) angewendet werden kann, was jedenfalls bei größeren Investitionen wegen des Vorsteuerabzugs wirtschaftlich durchaus sinnvoll sein kann. Allerdings sind private Krankenkassen erkennbar mit dieser Situation nicht einverstanden; sie fordern von betroffenen Privatkliniken zunehmend die Anwendung der Umsatzsteuerbefreiung nach EU-Recht, verbunden mit der Konsequenz von Rückforderungsansprüchen dieser Krankenkassen für abgelaufene Kalenderjahre. Ob für derartige Rückforderungen überhaupt zivil- und/oder sozialrechtliche Anspruchsgrundlagen bestehen, wird dabei regelmäßig nicht weiter thematisiert.

Für die Finanzverwaltung ergibt sich das beschriebene Wahlrecht im Übrigen nicht; sie ist zur Anwendung des deutschen Gesetzes (trotz der vom BFH festgestellten EU-Rechtswidrigkeit) gezwungen, soweit nicht im Wege eines sog. Nichtanwendungserlasses durch das Bundesfinanzministerium etwas anderes vorgegeben wird, was bis heute nicht geschehen ist.

Zu beachten ist auch, dass der BFH klar gestellt hat, dass aus der Unionsrechtswidrigkeit nicht automatisch die Steuerfreiheit für alle (potenziell betroffenen) Kliniken folgt. Eine unmittelbare Anwendung des EU-Rechts kommt nur für Leistungen in Betracht, die unter Bedingungen erbracht werden, die mit denen öffentlich-rechtlicher Einrichtungen in sozialer Hinsicht vergleichbar sind. Dies ist im konkreten Einzelfall nachzuweisen, der BFH hat in seinen genannten Urteilen Hinweise für insoweit möglicherweise maßgebliche Maßstäbe gegeben. Dazu sind in vielen Einzelfällen intensive Diskussionen mit den jeweils zuständigen Finanzbehörden vorprogrammiert.

Sämtliche Leistungen eines privatrechtlich strukturierten Krankenhauses sind jedenfalls vor dem Hintergrund der beschriebenen Rechtsprechung umsatzsteuerlich sowohl nach den Regeln der Mehrwertsteuersystem-Richtlinie als auch nach den nationalen (deutschen) Regeln des UStG zu prüfen. Weichen die Regelungsinhalte voneinander ab, gehen die EU-rechtlichen Regeln im Zweifel vor. Sind sie günstiger als die nationalen (deutschen) Regeln, kann sich jede betroffene Privatklinik unmittelbar auf sie berufen, immer vorausgesetzt, dass sie nachweislich die gesetzlichen Voraussetzungen der (für ihn materiell günstigeren) Regelung der MwStSystRL insgesamt erfüllt. Dies hat der BFH in seinen bereits angesprochenen Urteilen vom 23.10.2014 und 18.3.2015 erneut deutlich gemacht.


Fazit:

Es bleibt abzuwarten, ob der deutsche Gesetzgeber (zeitnah) aktiv werden wird, um die EU-rechtswidrige Fassung des deutschen UStG zu ändern. Derzeit sind allerdings (noch) keine diesbezüglichen Aktivitäten erkennbar.